Der auf dem Zeitwertkonto eines (Fremd)Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft eingestellte Arbeitslohn ist nicht bereits bei Einzahlung zu besteuern. Vielmehr fließt er dem Arbeitnehmer erst in der Auszahlungsphase zu.

Der Sachverhalt:
Der Kläger war angestellter Fremdgeschäftsführer einer GmbH. Er und die GmbH hatten im Jahr 2005 eine Vereinbarung zur Einführung von Zeitwertkonten geschlossen (Wertguthabenvereinbarung nach § 7b SGB IV). Diese Vereinbarung sollte es ihm ermöglichen, durch die Einzahlung eines Teiles des Gehalts eine spätere Freistellung von der Arbeitsleistung, z.B. für eine Vorruhestandsregelung, eingehen zu können. Für den Fall eines Arbeitgeberwechsels war vereinbart worden, dass das Wertguthaben auf den neuen Arbeitgeber übertragen werden kann. Zur Rückdeckung schloss die GmbH bei einer Lebensversicherung einen Vertrag über die Zeitkontenrückdeckung mit Garantie ab (sog. Zeitarbeitskonto).

In der Folgezeit zahlte die GmbH Teile des Gehalts des Klägers direkt in das Zeitarbeitskonto bei der Lebensversicherung ein. Der Kläger war nach einer fristlosen Kündigung im Februar 2014 nicht mehr Geschäftsführer der GmbH. Er arbeitet seit 2015 bei einem anderen Arbeitgeber, der sich bereit erklärt hatte, das bei der Lebensversicherung abgeschlossene Zeitarbeitskonto vom bisherigen Arbeitgeber zu übernehmen und hieraus entsprechende monatliche Auszahlungen an den Arbeitnehmer zu leisten. Die GmbH übertrug hierzu das Wertguthaben der Zeitwertkonten des Klägers auf dessen neuen Arbeitgeber, der mit dem Kläger im Juni 2015 einen Auszahlungsplan vereinbarte. Die laufenden Auszahlungen werden vom Kläger versteuert.

Das Finanzamt war der Auffassung, dass bereits die im Streitjahr 2012 geleisteten Einzahlungen von 39.000 € in die Zeitkontenrückdeckungsversicherung bei einem GmbH-Geschäftsführer als Arbeitslohn zu qualifizieren seien. Außerdem sei die Verzinsung der eingezahlten Beträge bei Gutschrift der Zinsen als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu versteuern, weil der Arbeitnehmer insoweit eine Forderung gegenüber dem Arbeitgeber habe. Die Zinsen betrugen laut Auskunft der Versicherung im Streitjahr 4.803 €.

Im Laufe des Klageverfahrens änderte das Finanzamt seine Rechtsauffassung. Es half der Klage ab, soweit die Verzinsung des Zeitkontenrückdeckungsvertrages im Jahr 2012 als Kapitaleinkünfte des Klägers erfasst worden war. Streitig blieb aber, ob bereits die Einzahlungen des Arbeitgebers auf das Zeitwertkonto als Arbeitslohn zu versteuern seien. Das FG verneinte dies. Allerdings wurde die Revision zugelassen. Das Verfahren ist beim BFH unter dem Az.: VI R 39/17 anhängig.

Die Gründe:
Der aufgrund einer wirksamen Vereinbarung auf dem Zeitwertkonto im Streitjahr 2012 eingestellte Arbeitslohn war bei einem GmbH-Geschäftsführer wie dem Kläger nicht als Arbeitslohn zugeflossen. Als Arbeitslohn zu versteuern ist nämlich (noch) nicht die Gutschrift auf dem Zeitwertkonto, sondern erst die Auszahlung aus diesem. Im Streitjahr 2012 hatte aber weder eine Barauszahlung an den Kläger noch eine Gutschrift auf einem seiner Konten stattgefunden.

Ein Zufluss kann zwar auch grundsätzlich in der Zuwendung eines Anspruchs gegen einen Dritten liegen, wenn gerade diese Leistung geschuldet ist. Im Streitfall hatte der Kläger aber noch keinen Anspruch gehabt. Der (frühere) Arbeitgeber hatte nämlich in eigenem Namen und auf eigene Rechnung bei einem Dritten, der Lebensversicherung, die Beträge aus der Entgeltumwandlung angelegt. Der Kläger hatte nach den versicherungsvertraglichen Bestimmungen zunächst keinen Anspruch auf Auszahlung der Versicherungssumme. Er hätte ohne Zustimmung seines Arbeitgebers nicht über die eingezahlten Beträge wirtschaftlich verfügen können. Dies war nach den Vereinbarungen grundsätzlich erst in der Freistellungsphase möglich und damit nach der Vereinbarung eines Auszahlungsplans mit dem (neuen) Arbeitgeber.

Infolgedessen war noch nicht die Gutschrift auf dem Zeitwertkonto, sondern erst die Auszahlung aus diesem zu versteuern. Es kam dadurch zu einem Besteuerungsaufschub. Dies galt auch für die Zinsen. Bei Verzinsung des Zeitwertkontos sind die Zinsen keine Einkünfte aus Kapitalvermögen, sondern durch das Dienstverhältnis veranlasste Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, die ebenfalls im Zeitpunkt der Auszahlung und nicht schon im Moment der Gutschrift auf dem Konto zu versteuern sind.

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