Referentenentwurf zur Neuregelung der Rechnungslegungspflicht von GmbH & Co. KG vorgelegt

BMJ, Schr. v. 30.3.1999 3507/20 - 320546/99

Sehr geehrte Damen und Herren,

anbei übersende ich Ihnen den Entwurf eines Gesetzes zur Durchführung der Richtlinie des Rates der EU zur Änderung der Bilanz- und der Konzernbilanzrichtlinie hinsichtlich ihres Anwendungsbereichs 90/605/EWG, zur Verbesserung der Offenlegung von Jahresabschlüssen und zur Änderung anderer handelsrechtlicher Bestimmungen (Kapitalgesellschaften und Co-Richtlinie-Gesetz -- KapuCoRiLiG) mit der Bitte um Kenntnisnahme. ...

A. Ziele und Konzeption des Gesetzentwurfs
1. Ziele

Mit dem beigefügten Entwurf eines Kapitalgesellschaften- und Co-Richtlinie-Gesetzes werden folgende Ziele verfolgt:

a) Umsetzung der Richtlinie 90/605/EWG -- sog. GmbH und Co-Richtlinie --; nach dieser Richtlinie werden OHG und KG, deren persönlich haftende Gesellschafter ausschließlich Kapitalgesellschaften sind, verpflichtet, die für Kapitalgesellschaften geltenden Regelungen zur Rechnungslegung, Prüfung und Offenlegung des Jahresabschiusses zu beachten;

b) Umsetzung des EuGH-Urt. v. 29.9.1998 zur sog. GmbH-Publizität; hiernach sind die Sanktionen bei einer Verletzung der Pflicht zur Offenlegung von Jahres- und Konzernabschluß zu verschärfen;

c) Erweiterung der Verpflichtung zum Aufstellen eines Konzernabschlusses durch Absenkung der in § 293 Abs. 1 HGB vorgesehenen Schwellenwerte (Bilanzsumme, Umsatzerlöse, Arbeitnehmer) aufgrund EU-rechtlicher Vorgaben ab dem Geschäftsjahr 2000;

d) Schaffung zusätzlicher Erleichterungen für das Aufstellen, Prüfen und Offenlegen des Jahresabschlusses durch Anhebung der Schwellenwerte in § 267 HGB (Bilanzsumme, Umsatzerlöse, Arbeitnehmer);

e) Erstreckung der Befreiungsmöglichkeit des § 264 Abs. 3 HGB auf Tochterunternehmen eines nach § 11 PublG konzernabschlußpflichtigen Mutterunternehmens durch Änderung des § 11 Abs. 6 PublG;

f) Änderungen weiterer bilanzrechtlicher Vorschriften in verschiedenen Einzelpunkten.
 
 

2. Konzeption

Es wird ein Artikelgesetz vorgeschlagen, das nur bestehende Gesetze ändert. Die Anpassung soll schwerpunktmäßig im Zweiten Abschnitt des Dritten Buchs des HGB erfolgen, in dem sich die für Kapitalgesellschaften geltenden besonderen Vorschriften zur Aufstellung, Prüfung und Offenlegung von Jahresund Konzernabschluß befinden.

B. Die vorgesehenen Regelungen im einzelnen
1. Regelungen zur Umsetzung der GmbH und Co-Richtlinie 90/605/EWG
a) Inhalt der Richtlinie

Nach der Richtlinie sind bestimmte Personenhandelsgesellschaften (Kapitalgesellschaften und Co) in den Anwendungsbereich der EU-Bilanzrichtlinie 78/660/EWG, der EU-Konzernbilanzrichtlinie 83/349/EWG und der EU-Richtlinie über die Abschlußprüferqualifikation (84/253/EWG) einzubeziehen. Es handelt sich um solche OHG oder KG, bei denen Komplementäre ausschließlich Kapitalgesellschaften i.S.d. EU-Rechts sind (also insbesondere die Kapitalgesellschaften nach deutschem Recht: AG, KGaA, GmbH). Die betreffenden OHG und KG unterliegen den für Kapitalgesellschaften geltenden Anforderungen der o. g. EU-Richtlinien. Hinsichtlich der Rechnungslegung bedeutet dies, daß die nach deutschem Bilanzrecht für Einzelkaufleute und Personenhandelsgesellschaften geltenden Möglichkeiten zur Bildung stiller Reserven insbesondere nach § 253 Abs. 4 und 5 HGB künftig nicht mehr in Anspruch genommen werden können (Einzelheiten sind in der Begründung zum Gesetzentwurf unter A.III.2. dargelegt). Bezüglich der Abschlußprüfung führt die Anwendung der Richtlinie 90/605/EWG dazu, daß als Prüfer nur noch vereidigte Buchprüfer oder Wirtschaftsprüfer zur Prüfung befugt sind -- nicht jedoch Steuerberater oder Rechtsanwälte, die bisher bei den sog. freiwilligen Prüfungen von GmbH & Co. KG-Abschlüssen als Abschlußprüfer fungieren konnten. Hinsichtlich der Offenlegung werden GmbH & Co. KG nunmehr verpflichtet, ihren Abschluß beim Handelsregister zu hinterlegen und -- wenn es sich um große Unternehmen i.S.d. § 267 HGB handelt -- zusätzlich im Bundesanzeiger zu veröffentlichen. Bisher besteht für OHG und KG grundsätzlich keine Publizitätspflicht. Nur sehr große OHG und KG sind schon bisher aufgrund des Publizitätsgesetzes zur Offenlegung verpflichtet -- aber nur, wenn ihre Bilanzsumme über 125 Mio. DM, deren Umsatzerlöse über 250 Mio. DM und deren Arbeitnehmerzahl mehr als 5.000 Arbeitnehmer beträgt.

Derzeit ist beim EuGH unter dem Aktenzeichen C-272/97 ein Vertragsverletzungsverfahren anhängig. In diesem Verfahren wird voraussichtlich entschieden werden, daß Deutschland mit der Nicht-Umsetzung der GmbH und Co-Richtlinie EG-vertragswidrig gehandelt hat. Der Generalanwalt beim EuGH hat dies am 17.12.1998 in seinen Schlußanträgen vorgeschlagen (zum Volltext).

b) Regelung zum Anwendungsbereich (§ 264 a HGB-E)

Zum Anwendungsbereich ist in § 264 a HGB-E vorgesehen, daß die für Kapitalgesellschaften geltenden Bestimmungen grundsätzlich auf diejenigen OHG oder KG anzuwenden sind, bei denen nicht wenigstens ein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist (§ 264 a Abs. 1 S. 1 Nr.1 HGB-E). In § 264 a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 HGB-E wird der Grundgedanke dieser Regelung auf die sog. mehrstufigen Gesellschaftsverhältnisse erstreckt. Die für Kapitalgesellschaften geltenden ߧ 264 ff. HGB sind hiernach auch dann nicht anzuwenden, wenn z. B. persönlich haftender Gesellschafter einer KG wiederum eine KG ist, deren Komplementär dann eine natürliche Person ist.

Damit wird der oben unter a) dargelegte enge Anwendungsbereich der Richtlinie 90/605/EWG im Sinne einer rechtssystematisch geschlossenen Lösung erweitert.

c) Befreiungsmöglichkeit

In § 264 b HGB-E wird den Unternehmen die Möglichkeit eingeräumt, von der Aufstellung, Prüfung und Offenlegung des Jahresabschlusses der Personenhandelsgesellschaft dann abzusehen, wenn diese in den Konzernabschluß der Komplementär-GmbH oder eines anderen Mutterunternehmens einbezogen wird. Damit wird ein Wahlrecht der GmbH & Co-Richtlinie weitergegeben.

2. Regelungen zur sog. GmbH-Publizität

Im Vertragsverletzungsverfahren C-191/95 zur sog. GmbH-Publizität hat der EuGH mit Urt. v. 29.9.1998 (GmbHR 1998, 1078 zum Volltext) bereits entschieden, daß die derzeit im HGB vorgesehenen Sanktionen bei Verletzung der Offenlegungspflicht unzureichend sind. Aufgrund dieses Urteils ist eine Verschärfung der bisher in § 335 S. 1 Nr. 6 und 7 i.V.m. S. 2 HGB vorgesehenen Sanktionen erforderlich. Hiernach ist bisher bei Verletzung der Publizitätspflicht vorgesehen, daß das Registergericht ein Zwangsgeldverfahren (nur) auf Antrag von Gesellschaftern, Gläubigern oder Arbeitnehmern einleitet. Zur Verschärfung dieser Sanktionen ist im Gesetzentwurf folgendes vorgesehen:

-- Einführung eines Zwangsgeldverfahrens von Amts wegen durch entsprechende Änderung des § 335 HGB; gleichzeitig Erhöhung des Zwangsgeldrahmens von DM 10.000 auf DM 50.000;

-- zusätzlich Einführung einer Registersperre in § 328 Abs. 4 HGB-E; hiernach darf das Registergericht Handelsregistereintragungen -- soweit diese nicht von Amts wegen, sondern auf Antrag der betroffenen Gesellschaft vorzunehmen sind -- erst dann vorzunehmen, wenn Jahres- und ggfs. Konzernabschluß offengelegt worden sind.

-- Ohne daß es einer ausdrücklichen Regelung im Gesetz bedarf, wird künftig bei einer Verletzung der Offenlegungspflicht eine Klage nach § 1 UWG grundsätzlich möglich sein (vgl. Begründung zum Gesetzentwurf, Zu Artikel 1, Zu Nr. 12 -- § 335 HGB).
 
 

3. Regelungen zur Erweiterung der Pflicht zum Aufstellen eines Konzernabschlusses (§ 293 HGB-E)

In Art. 6 der EU-Konzernbilanzrichtlinie 83/349/EWG sind bestimmte Schwellenwerte zu Bilanzsummen, Umsatzerlösen und Arbeitnehmern vorgegeben, oberhalb derer Mutterunternehmen eines Konzerns verpflichtet sind, einen Konzernabschluß aufzustellen. Im Zuge der Verhandlungen zur Konzernbilanzrichtlinie war seinerzeit eine Übergangsregelung geschaffen worden, derzufolge die Mitgliedstaaten für einen Zeitraum von 10 Jahren im nationalen Recht Schwellenwerte ansetzen konnten, die für Bilanzsumme und Umsatzerlöse um das 2,5-fache und für die Arbeitnehmerzahl 100 % höher liegen -- mit der Folge, daß zahlreiche Unternehmen zusätzlich von der Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses befreit waren. Diese Übergangsregelung ist nun abgelaufen. Bemühungen der Bundesregierung, eine Änderung der Konzernbilanzrichtlinie herbeizuführen oder jedenfalls die Übergangsfrist zu verlängern, sind trotz mehrfacher Versuche erfolglos geblieben. Die Schwellenwerte sind nunmehr entsprechend herabzusetzen. Die Regelung findet erst Anwendung für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.1999 enden.

4. Anhebung der Schwellenwerte in § 267 HGB

In § 267 HGB findet sich eine Definition für kleine, mittlere und große Unternehmen. Die Einstufung ist dabei jeweils von bestimmten Schwellenwerten abhängig.

Kleine Unternehmen sind hiernach Gesellschaften, die mindestens zwei der drei folgenden Merkmale nicht überschreiten: 5,31 Mio. DM Bilanzsumme; 10,62 Mio. DM Umsatzerlöse; 50 Arbeitnehmer.

Mittlere Unternehmen sind solche, die mindestens zwei der drei folgenden Schwellenwerte nicht überschreiten: 21,24 Mio. DM Bilanzsumme; 42,48 Mio. DM Umsatzerlöse; 250 Arbeitnehmer.

Große Unternehmen sind diejenigen Gesellschaften, die die betreffenden Schwellenwerte überschreiten.

Die betreffenden Schwellenwerte beruhen auf entsprechenden Bestimmungen der Art. 11 und 27 der EU-Bilanzrichtlinie 78/660/EWG. In Art. 53 Abs. 2 dieser Richtlinie ist vorgesehen, daß die betreffenden Schwellenwerte alle fünf Jahre mit dem Ziel der Anpassung an wirtschaftliche und monetäre Entwicklungen zu überprüfen sind. Dies ist letztmals im Jahre 1994 mit der sog. Ecu-Anpassungsrichtlinie geschehen. Die EU-Kommission hat nunmehr einen neuen Richtlinienvorschlag vorgelegt, der eine deutliche Erhöhung der Schwellenwerte vorsieht. Diese Ecu-Anpassungsrichtlinien können im sog. vereinfachten Verfahren ohne Beteiligung des europäischen Parlaments vom EU-Rat verabschiedet werden. Demgemäß könnte dies im 1. Halbjahr 1999 unter deutscher Präsidentschaft erfolgen. Im Vorgriff auf diese Regelung sind die betreffenden Schwellenwerte bereits im vorliegenden Gesetzentwurf mit Hilfe eines Änderungsvorschlags zu § 267 HGB eingearbeitet.

5. Erstreckung der Befreiungsmöglichkeit des § 264 Abs. 3 HGB auf Tochterunternehmen eines nach § 11 PublG konzernabschlußpflichtigen Mutterunternehmens

In § 264 Abs. 3 HGB, eingefügt durch das Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz vom 20.4.1998, sind Kapitalgesellschaften, die Tochterunternehmen eines nach § 290 HGB zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten Mutterunternehmens bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen von der Verpflichtung befreit worden, bezüglich ihres Jahresabschlusses die für Kapitalgesellschaften geltenden Vorschriften zu beachten. Folge dieser Regelung ist insbesondere eine Befreiung von der Verpflichtung zur Prüfung und Offenlegung des Abschlusses. Dabei ist Voraussetzung, daß das den Konzernabschluß aufstellende Mutterunternehmen eine Kapitalgesellschaft ist. Diese Regelung soll -- entsprechend mehrerer Anregungen betroffener Unternehmen -- künftig auch Mutterunternehmen eingeräumt werden, die nach dem Publizitätsgesetz konzernabschlußpflichtig sind -- also insbesondere großen OHG und KG.

6. Sonstige Regelungen

-- Änderung des § 266 HGB: Streichung des nach Einführung der Postbank nicht mehr zulässigen Begriffs "Postgiroamt";

-- Ergänzung des § 285 HGB: Zusätzliche Angaben zu Gesellschaftsverhältnissen im Zusammenhang mit der Einbeziehung der GmbH & Co. KG;

-- Ergänzung des § 313 Abs. 2 Nr. 4 HGB: Es handelt sich um eine nachzuholende Folgeänderung zum KonTraG, die den Gleichklang mit § 285 Nr. 11 HGB herstellen soll.

-- Änderung des § 319 HGB: Befreiung kleiner GmbH & Co. KG von der Prüfungspflicht (entsprechend GmbH);

-- Änderung des § 336 HGB: Befreiung kleiner Genossenschaften von der Verpflichtung, zusätzlich zum Jahresabschluß einen Lagebericht aufstellen zu müssen;

-- Änderung des § 337 HGB: Die für Genossenschaften bestehenden Regelungen zum Ausweis von Ergebnisrücklagen werden an die für Kapitalgesellschaften geltenden Bestimmungen angepaßt.

-- Ergänzung der §§ 340 a und 341 a HGB: Hier werden Einschränkungen des § 264 b HGB-E vorgenommen, um Aufsichtsbelangen der Kredit- und der Versicherungsaufsicht Rechnung zu tragen.

-- Änderung des § 340 k HGB: Regelung zur Zusammensetzung des Prüfungsverbandes bei der Prüfung von Kreditinstituten in der Rechtsform einer Genossenschaft;

-- Änderung des § 340 l HGB: Regelung zur Publizitätspflicht von Zweigniederlassungen ausländischer Kreditinstitute (Anpassung an Zweigstellen von Versicherungsunternehmen: dementsprechend keine Verpflichtung mehr, den Abschluß im Bundesanzeiger zu veröffentlichen; Hinterlegung beim Handelsregister reicht);

-- Im Publizitätsgesetz sind redaktionelle Anpassungen vorgesehen, die zur Umsetzung der GmbH & Co-Richtlinie sowie der oben unter 5. dargestellten Regelung erforderlich sind.

-- Änderung im EG-HGB: Die Prüfungsrechte von genossenschaftlichen Prüfungsverbänden bei der Prüfung des Jahresabschlusses von Genossenschaft wird an die Einbeziehung von GmbH & Co. KG angepaßt. Im übrigen betreffen die vorgesehenen Regelungen im EG-HGB die erstmalige Anwendung der neuen Rechnungslegungsvorschriften für GmbH & Co. KG (ab Geschäftsjahr 1999) sowie der unter 3. dargelegten Änderung des § 293 HGB mit der Herabsetzung der Schwellenwerte (ab Geschäftsjahr 2000).

-- Änderungen des AktG: Hierbei handelt es sich um nachzuholende Folgeänderungen zum Dritten Finanzmarktförderungsgesetz sowie zum KonTraG. Sie betreffen Anhangangaben bei Beteiligungen sowie die durch das KonTraG auch im Bereich der gesetzlichen Abschlußprüfung gestärkte Stellung des Aufsichtsrats. Eine Übergangsregelung in Art. 5 soll Zweifel bei der erstmaligen Anwendung der Rechtsänderungen vermeiden helfen.
 

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