Josef Heß, Dipl.-Finanzwirt (FH), Regensburg

Durch das "Gesetz zur Datenübermittlung für den Verteilungsschlüssel des Gemeindeanteils am Umsatzsteueraufkommen und zur ƒnderung steuerlicher Vorschriftenì v. 23.6.1998 (BGBl. I 1998, 1496) ist die Vorschrift des § 240 Abs. 1 AO dahin geändert worden, daß die Rechtsfolge der Entstehung von Säumniszuschlägen (u.a. auch) auf die nicht rechtzeitige Zahlung fälliger Haftungsschulden ausgedehnt wurde. Demnach fallen nunmehr nicht nur bei verspäteter Steuerzahlung, sondern auch wegen nicht rechtzeitiger Entrichtung von Haftungsschulden Säumniszuschläge an, soweit sich die Haftung auf Steuern (und zurückzuzahlende Steuervergütungen) erstreckt. Diese Neuregelung ist erstmals auf Säumniszuschläge anzuwenden, die nach dem 31.7.1998 entstehen und gilt daher seit dem 1.8.1998 (Art. 97 § 16 Abs. 4 EGAO).

In der Vergangenheit war lange streitig gewesen, ob unter der Herrschaft der (bis zum 31.7.1998 geltenden) alten Fassung des § 240 Abs. 1 AO für Haftungsschulden Säumniszuschläge anfallen konnten.

Die Finanzverwaltung hatte die Auffassung vertreten, daß Säumniszuschläge auch anfielen, wenn der Haftungsschuldner den Haftungsbetrag nicht fristgerecht zahlte (vgl. OFD Hannover v. 29.3.1993 -- S 0480 - 14 - StH 321 / S 0480 - 26 - StO 421; ebenso OFD Düsseldorf v. 25.10.1994 -- S 0480 A - St 312).

Die Rechtsprechung der Finanzgerichte zu dieser Frage war zwar nicht einheitlich gewesen, hatte aber überwiegend zur Verwaltungsmeinung tendiert (vgl. z.B. EFG 1983, 437; 1986, 542).

Der BFH sorgte dann mit Urt. v. 25.2.1997 -- VII R 15/96 (BFHE 182, 480 = BStBl. II 1998, 2) für Klarheit. Der Wortlaut des § 240 AO (a. F.) ordnete die Rechtsfolge eben nur für den Fall an, daß Steuern (vgl. § 3 Abs. 2 AO) nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstags entrichtet wurden. Der Haftungsanspruch fiel nicht darunter. Der VII. Senat des BFH folgte daher (mit ausführlicher und wohlabgewogener Begründung) der Vorinstanz und der mehrheitlichen Auffassung im Schrifttum und entschied die Frage dahin, daß der Begriff "steuer" in § 240 Abs. 1 S. 1 AO nicht Geldbeträge erfaßte, die in einem Haftungsbescheid gegen einen Haftungsschuldner festgesetzt waren. Demgemäß entstanden -- entgegen der Verwaltungsmeinung -- trotz Nichtentrichtung eines Haftungsbetrags bei Fälligkeit keine Säumniszuschläge.

Zumindest bis zu dieser Entscheidung des BFH (und teilweise wohl auch noch danach) sind in derartigen Fällen von den Finanzämtern aber auch für rückständige Haftungsschulden Säumniszuschläge berechnet, angefordert und erhoben worden. In diesem Zusammenhang stellt sich nun die Frage, ob und ggf. in welchem Umfang eine Pflicht der Finanzämter zur Rückerstattung solchermaßen erhobener Säumniszuschläge besteht.

Denn nach § 37 Abs. 2 AO hat derjenige, der (u. a.) eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt hat, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten Betrags. Dies gilt für alle am Steuerschuldrechtsverhältnis Beteiligten (Finanzämter und Steuerpflichtige) gleichermaßen. Ebenso wie sich danach für die Finanzverwaltung ein öffentlich-rechtlicher Rückforderungsanspruch ergibt, wenn der Rechtsgrund für eine Steuererstattung von Anfang an fehlte oder später weggefallen ist, verleiht § 37 Abs. 2 AO auch dem Steuerpflichtigen im Fall einer rechtsgrundlosen Zahlung einen Erstattungsanspruch. Der Rückforderungsanspruch richtet sich in beiden Fällen gegen den Leistungsempfänger.

Der Säumniszuschlag gehört zu den steuerlichen Nebenleistungen (§ 3 Abs. 3 i.V.m. § 240 AO). Wenn ein Säumniszuschlag entrichtet worden ist, obwohl er nicht angefallen ist, so ist er "ohne rechtlichen Grund gezahlt worden". Ein Erstattungsanspruch ist die Folge, und dieser entsteht mit Verwirklichung des Erstattungstatbestands, d.h. mit Leistung der rechtsgrundlosen Zahlung (vgl. § 38 i.V.m. § 37 AO). Die Fälligkeit der Erstattungsforderung richtet sich nach § 220 Abs. 2 AO und tritt im selben Zeitpunkt (mit Leistung der rechtsgrundlosen Zahlung) ein. Der erstattungsberechtigte Steuerpflichtige (Haftungsschuldner) kann die Rückzahlung ohne weiteres verlangen. Einer Festsetzung des Erstattungsanspruchs bedarf es nicht. Dabei kann der Erstattungsgläubiger grundsätzlich auch aufrechnen (§ 226 AO i.V.m. §§ 387 bis 396 BGB).

Auch dieser Erstattungsanspruch des Steuerpflichtigen unterliegt aber der Zahlungsverjährung nach §§ 228 bis 232 AO. Die fünfjährige (§ 228 S. 2 AO) Zahlungsverjährungsfrist beginnt mit Ablauf des Jahres, in dem der Erstattungsanspruch fällig geworden ist (§ 229 Abs. 1 S. 1 AO). Sie wird unterbrochen durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs (§ 231 Abs. 1 S. 1 AO), woraufhin eine neue Verjährungsfrist beginnt (§ 231 Abs. 3 AO).

Folge für die Praxis ist, daß Erstattungsansprüche aus Säumniszuschlägen, die vor dem 1.1.1993 geleistet wurden, in der Regel verjährt und damit erloschen sein werden. Andererseits sind aber noch vor Ablauf des Kalenderjahres 1998 verjährungsunterbrechende Maßnahmen jedenfalls hinsichtlich solcher Säumniszuschläge veranlaßt, die im Jahr 1993 (oder später) wegen nicht fristgerechter Zahlung von Haftungsbeträgen geleistet wurden. Im Zweifel kann der Anspruchsteller eine Klärung herbeiführen, indem er den Erlaß eines Abrechnungsbescheids beantragt (§ 218 Abs. 2 AO), um eine verbindliche Klärung zu schaffen.