Ertragsteuerbelastung: Sog. Halbteilungsgrundsatz gilt nicht für die Einkommensteuer

GG Art. 2 Abs. 1, Art. 14 Abs. 1, Abs. 2, Art. 100 Abs. 1 S. 1; BVerfGG § 31 Abs. 1, Abs. 2; EStG § 32a; GewStG § 11

1. Für die Entscheidung über die Verfassungsmäßigkeit der Belastung durch Einkommen- und Gewerbeertragsteuer besteht keine Bindung gemäß § 31 Abs. 1 BVerfGG an den Vermögensteuerbeschluß des BVerfG v. 22.6.1995 – 2 BvL 37/91 (BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 – Leitsatz 3, sog. Halbteilungsgrundsatz).

2. Eine Belastung mit Einkommen- und Gewerbeertragsteuer von insgesamt rd. 60 % des zu versteuernden Einkommens ist nicht verfassungswidrig.

BFH, Urt. v. 11.8.1999 – XI R 77/97

Gründe:

I.

Die Kläger (Kl.) werden zusammen zur Einkommensteuer (ESt.) veranlagt. Für das Streitjahr 1994 setzte das FA ihre ESt. auf der Grundlage eines Gesamtbetrags der Einkünfte von 648.595 DM (darin Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 665.111 DM) und eines zu versteuernden Einkommens von 622.878 DM mit 260.262 DM und die Kirchensteuer (KiSt.) mit insgesamt 23.396 DM fest. Zusätzlich erhob die Gemeinde Gewerbeertragsteuer (GewESt.) i.H.v. 113.170 DM. Die Belastung mit ESt., KiSt. und GewESt. betrug bezogen auf den Gesamtbetrag der Einkünfte 61,19 %.

Die Kl. machten mit dem Einspruch geltend, diese Besteuerung verstoße gegen das vom BVerfG mit Beschl. v. 22.6.1995 – 2 BvL 37/91 (BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668) ausgesprochene Übermaßverbot, soweit die Gesamtbelastung mit Ertragsteuern 50 % des Gesamtbetrags der Einkünfte übersteige. Das BVerfG habe allgemein festgestellt, daß eine Steuerlast von mehr als 50 % des Sollertrags verfassungswidrig sei (sog. Halbteilungsgrundsatz). Das FA wies den Einspruch zurück.

Die Klage, mit der die Kl. begehrten, die ESt. auf 187.731 DM herabzusetzen, blieb ohne Erfolg. Das FG führte im wesentlichen aus, das BVerfG habe in dem bezeichneten Beschl. zwar bindend i.S.v. § 31 Abs. 1 BVerfGG festgestellt, daß die Vermögensteuer (VSt.) zu den Ertragsteuern nur hinzutreten dürfe, soweit die steuerliche Gesamtbelastung des Sollertrags nicht mehr als 50 % betrage. Dieser auf die VSt. bezogene Grundsatz sei für die ESt. jedoch ein sog. obiter dictum.

Die vorliegende Steuerbelastung der Einkünfte sei verfassungsgemäß. Ein sog. Halbteilungsgrundsatz sei dem Grundgesetz (GG) nicht zu entnehmen. Insbesondere ergebe er sich nicht aus Art. 14 Abs. 2 S. 2 GG. Eine Begrenzung auf 50 % widerspreche dem System der progressiven Besteuerung, das bei steigendem Einkommen von steigender Leistungsfähigkeit ausgehe und somit sozialstaatlichen Vorstellungen entspreche.

Zu den Entscheidungsgründen im einzelnen wird auf EFG 1998, 378 verwiesen.

Mit ihrer Revision rügen die Kl. Verletzung materiellen Rechts.

Der Beschl. des BVerfG in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 sei einschlägig. Das Gericht habe ausgeführt, daß die Gesamtbelastung "des Vermögenserwerbs, des Vermögensbestands und der Vermögensverwendung" so aufeinander abzustimmen sei, daß ein Belastungsgleichmaß erreicht werde. Damit werde klar zum Ausdruck gebracht, daß alle steuerrelevanten Komponenten Einkommen, Vermögen und Vermögensverwendung Berücksichtigung finden müßten. Diese Ausführungen stellten nicht lediglich ein obiter dictum dar, sondern seien auch für die übrigen Steuern zwingend, um überhaupt zu einer Berechnungsgrundlage für die "im Einzelfall" verfassungswidrige VSt. zu gelangen. Der Teil C. II. 3. des Beschl. sei entscheidungsrelevant; das BVerfG habe gerade diese Ausführungen als tragende Gründe bezeichnet (C. II. 3., dritter Einleitungssatz). Diese Ausführungen entfalteten somit Bindungswirkung für die Verwaltung und die Fachgerichte gemäß § 31 Abs. 1 BVerfGG. Daher sei die Obergrenze der "Erdrosselung" nunmehr obsolet und durch das Prinzip der Plafondierung ersetzt worden; der Halbteilungsgrundsatz sei mit der Folge anzuwenden, daß eine 50 % übersteigende Belastung zumindest mit Ertragsteuern unzulässig sei. Andernfalls wäre eine Steuerminderung im Bereich der Ertragsteuern nur bei VSt.-Pflicht geboten.

Abzustellen sei nicht auf den Gesamtbetrag der Einkünfte, sondern auf das zu versteuernde Einkommen als Ausdruck der individuellen Leistungsfähigkeit. Der Sollertrag sei der faktischen Ertragsteuerbelastung gegenüberzustellen. Dabei sei die (individuell vermeidbare) KiSt. zu eliminieren. Vorliegend sei somit von einer Belastungsquote von 373.432 DM zu 622.878 DM = 59,95 % auszugehen. Zumindest die die Hälfte des Ertrags (311.439 DM) übersteigende Steuerlast sei verfassungswidrig. Welche der Steuern zu kürzen sei, sei im Einzelfall zu entscheiden. Vorliegend werde die Herabsetzung der ESt. beantragt. Sie bedeute die eigentliche die Kl. betreffende Steuer und führe zu der persönlichen "Übermaßbelastung".

Die Kl. beantragen, die Vorentscheidung aufzuheben und die ESt. für das Streitjahr auf 198.269 DM herabzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Das dem Verfahren beigetretene BMF hält die Festsetzung der ESt. der Kl. für das Streitjahr gleichfalls für rechtmäßig. Soweit die Steuerbelastung bezogen auf den Gesamtbetrag der Einkünfte mehr als 50 % betrage, stelle dies keinen verfassungswidrigen Eingriff in das von Art. 14 Abs. 1 GG geschützte Grundrecht auf Eigentum dar. Abweichendes ergebe sich nicht aus dem BVerfG-Beschl. in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668. Die Ausführungen dort stellten lediglich ein obiter dictum dar. Gemäß § 31 Abs. 1 BVerfGG entfalteten lediglich die Entscheidungsformel und die tragenden Gründe Bindungswirkung. Die tragenden Gründe der genannten Entscheidung beträfen ausschließlich die VSt.

II.

Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

Zutreffend hat das FG entschieden, daß die Einkommensbesteuerung der Kl. für das Streitjahr rechtmäßig ist.

Mit dem FG schließt der Senat hinsichtlich der ESt. und GewESt. eine Bindung an die Grundsätze des BVerfG-Beschl. in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 aus. Er hält außerdem die Ertragsbesteuerung der Kl. für das Streitjahr mit dem GG für vereinbar und sieht sich daher nicht veranlaßt, seinerseits eine Vorwegentscheidung des BVerfG im Wege eines Normenkontrollverfahrens gemäß Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG zur Überprüfung der einschlägigen Steuersätze einzuholen.

1. Keine Bindung an die Entscheidung des BVerfG

Bei seiner Entscheidung über die streitige ESt. ist der Senat nicht an den Beschl. des BVerfG in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 gebunden.

a) Eine Bindung ergibt sich nicht aus § 31 Abs. 2 BVerfGG. Danach kommt einer Entscheidung des BVerfG über die Vereinbarkeit einer Norm mit dem GG (§ 13 Nr. 11 BVerfGG), wie sie durch den Beschl. des BVerfG in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 getroffen worden ist, zwar Gesetzeskraft zu. Diese Gesetzeskraft erstreckt sich aber lediglich auf die Entscheidungsformel --Tenor-- (BVerfG v. 19.7.1966 – 2 BvF 1/65, BVerfGE 20, 56 [86]; v. 31.1.1989 – 1 BvL 17/87, BVerfGE 79, 256 [264]; BVerfG v. 30.5.1972 – 1 BvL 21/69 und 18/71, BVerfGE 33, 199 [203]). Die Entscheidungsformel des Beschl. in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 lautet:

"1. § 10 Nummer 1 des Vermögensteuergesetzes vom 17. April 1974 (Bundesgesetzbl. I. Seite 949)" ... "ist jedenfalls seit dem Veranlagungszeitraum 1983 in allen seinen seitherigen Fassungen mit Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes insofern unvereinbar, als er den einheitswertgebundenen Grundbesitz, dessen Bewertung der Wertentwicklung seit 1964/74 nicht mehr angepaßt worden ist, und das zu Gegenwartswerten erfaßte Vermögen mit demselben Steuersatz belastet.

2. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, eine Neuregelung spätestens bis zum 31. Dezember 1996 zu treffen. Längstens bis zu diesem Zeitpunkt ist das bisherige Recht weiterhin anwendbar. ..."

 Diese in Gesetzeskraft erwachsene Entscheidungsformel ist nur für die VSt von Bedeutung. Den dem Beschl. vorangestellten Leitsätzen kommt kein Gesetzesrang zu; sie sind nicht Teil der Entscheidungsformel.

b) Eine Bindung des Senats folgt auch nicht aus § 31 Abs. 1 BVerfGG. Nach dieser Vorschrift sind die Verfassungsorgane des Bundes und der Länder sowie alle Gerichte und Behörden an die Entscheidungen des BVerfG gebunden.

aa) Entscheidung i.S.d. § 31 Abs. 1 BVerfGG ist die konkrete Entscheidung des BVerfG, d.h. die Entscheidung über den Streitgegenstand. Die Bindungswirkung sichert über die Rechtskraft hinaus die Befolgung der konkreten Entscheidung und ihre Beachtung durch die Hoheitsträger. Sie umfaßt nicht nur den Tenor der Entscheidung, sondern auch die ihn tragenden Entscheidungsgründe (BVerfG in BVerfGE 20, 56 [87]; BVerfG v. 20.1.1966 – 1 BvR 140/62, BVerfGE 19, 377 [391 ff.]; v. 10.6.1975 – 2 BvR 1018/74, BVerfGE 40, 88, 93). Die Bindung an diese kann sich aber nur auf den Streitgegenstand beziehen, über den das BVerfG entschieden hat (BVerfG v. 6.11.1968 – 1 BvR 727/65, BVerfGE 24, 289 [297]). Das ergibt sich auch aus dem Zweck des § 31 Abs. 1 BVerfGG, materiell abweichende Entscheidungen über künftige gleichgelagerte Fälle zu verhindern (vgl. Rennert in Mitarbeiterkommentar zum BVerfGG, 1992, § 31 Rn. 59 ff.). Welche Fälle als Folge- oder Parallelfälle vergleichbar sind, läßt sich nur anhand des Streitgegenstands der Entscheidung des BVerfG bestimmen.

Streitgegenstand im Normenkontrollverfahren nach Art. 100 Abs. 1 GG – in diesem Verfahren erging der Beschl. in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 – ist das dem BVerfG zur Überprüfung auf seine Verfassungsmäßigkeit vorgelegte Gesetz. Die Entscheidung im Normenkontrollverfahren entfaltet – soweit hier von Bedeutung – nur hinsichtlich der Feststellung, ob eine bestimmte Norm mit dem GG vereinbar ist, Bindungswirkung (st. Rspr., u.a. BVerfG v. 24.1.1995 – 1 BvL 18/93, 5, 6, 7/94, 1 BvR 403, 569/94, BVerGE 92, 91 [107]). Auch wenn insoweit die tragenden Gründe in die Bindungswirkung nach § 31 Abs. 1 BVerfGG einzubeziehen sind, so ist die Bindung durch sie doch auf die Auslegung und Anwendung des GG bezogen auf das überprüfte Gesetz beschränkt. Nur darüber hat das BVerfG entschieden. Lassen die Entscheidungsgründe die Auffassung des BVerfG zur Verfassungsmäßigkeit anderer, nicht zur Normenkontrolle gestellter und damit nicht streitgegenständlicher Gesetze erkennen, so können diese Ausführungen schon aus Gründen der Rechtssicherheit nicht bindend sein; denn von der Rechtsgültigkeit eines Gesetzes ist grundsätzlich so lange auszugehen, bis es vom Gesetzgeber aufgehoben oder vom BVerfG für nichtig oder mit dem GG unvereinbar erklärt wird.

bb) Das BVerfG hat die für seine Entscheidung über die Vereinbarkeit der VSt. mit dem GG maßgeblichen Erwägungen seinem Beschl. in BVerfGE 93, 121 = BStBl. II 1995, 655 = GmbHR 1995, 668 als Leitsätze vorangestellt. Leitsatz 3, aus dem sich der sog. Halbteilungsgrundsatz ergibt, auf den sich die Kl. berufen, lautet:

"Die Vermögensteuer darf zu den übrigen Steuern auf den Ertrag nur hinzutreten, soweit die steuerliche Gesamtbelastung des Sollertrages bei typisierender Betrachtung von Einnahmen, abziehbaren Aufwendungen und sonstigen Entlastungen in der Nähe einer hälftigen Teilung zwischen privater und öffentlicher Hand verbleibt." Da Streitgegenstand des Beschl. des BVerfG die Verfassungsmäßigkeit der VSt war, binden die Ausführungen des BVerfG zur Steuerbelastung nicht für die Beurteilung der ESt. und GewESt.

2. Keine Pflicht zur Vorlage an das BVerfG

Der Senat sieht sich nicht veranlaßt, den Streitfall dem BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG zur Überprüfung der Steuerbelastung durch Einkommen- und weitere Ertragsteuern vorzulegen. Er vermag dem GG kein Gebot zu entnehmen, die Steuern auf das Einkommen und den Gewerbeertrag auf höchstens 50 % des Gesamtbetrags der Einkünfte oder des zu versteuernden Einkommens zu begrenzen.

a) Diese Begrenzung der Steuerbelastung ergibt sich nicht aus Art. 14 Abs. 1 GG.

Art. 14 Abs. 1 GG gewährleistet das Eigentum allgemein (BVerfG v. 3.7.1985 – 1 BvL 55/81, BVerfGE 70, 219 [230]). Zwar reicht der verfassungsrechtliche Eigentumsschutz insoweit weiter als der zivilrechtliche, als er sich auch auf dinglich nicht gesicherte vermögenswerte Rechtspositionen erstreckt. Kein Eigentum in diesem Sinne ist aber das Vermögen an sich, das selbst kein Recht verkörpert, sondern den Inbegriff aller geldwerten Güter einer Person darstellt (BVerfG v. 8.4.1997 – 1 BvR 48/94, BVerfGE 95, 267 [300]). Steuertatbestände begründen eine allgemeine Geldleistungspflicht, da sie dem Steuerschuldner unspezifisch die Zahlung eines Geldbetrags auferlegen, der aus beliebigen Einnahmequellen, etwa aus gewerblichen Einkünften, Arbeitseinkommen oder Verkaufserlösen erbracht werden kann. Sie berühren nicht die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG (BVerfG v. 20.7.1954 – 1 BvR 459, 484, 584, 555, 623, 651, 748, 783, 801/52, 5, 9/53, 96, 114/54, BVerfGE 4, 7 [17]; BVerfG v. 17.7.1974 – 1 BvR 51, 160, 285/69, 1 BvL 16, 18, 26/72, BVerfGE 38, 61 [102]; v. 31.51988 – 1 BvL 22/85, BVerfGE 78, 232 [243]; v. 23.6.1993 – 1 BvR 133/89, BVerfGE 89, 48 [61]).

Eine Steuerpflicht kann die Eigentumsgarantie ausnahmsweise nur berühren, wenn sie den Pflichtigen übermäßig belastet und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigt (BVerfG v. 24.7.1962 – 2 BvL 15, 16/61, BVerfGE 14, 221 [241]; BVerfG in BVerfGE 70, 219, [230). Davon ist nur auszugehen, wenn die Belastung über jedes Maß ansteigt (BVerfG in BVerfGE 78, 232 [243]; v. 31.5.1990 – 2 BvL 12, 13/88, 2 BvR 1436/87, BVerfGE 82, 159 [190]) und damit zu einer Existenzgefährdung führen würde ("Erdrosselung").

Diese Grundsätze hat das BVerfG im Urt. in BVerfGE 95, 267 (300) bestätigt und darauf hingewiesen, daß ihnen auch die "Vermögensteuerentscheidung" des BVerfG in BVerfGE 93, 121 (137) folge; bei der dort vorgenommenen Prüfung von § 10 Nr. 1 VStG stehe ohnehin Art. 3 Abs. 1 GG im Vordergrund.

Obwohl der Senat nicht verkennt, daß die Belastung mit ESt. und GewESt. im Streitjahr erheblich war, hält er auch bei einer Belastung von rd. 60 % – im Streitfall (ohne KiSt.) mit 57,58 % des Gesamtbetrags der Einkünfte oder 59,95 % des zu versteuernden Einkommens – die Grenze zur übermäßigen Belastung für nicht erreicht. Wie das FG zu Recht ausführt, werden derartige Steuerbelastungen – auf der Grundlage der Progression des ESt.-Tarifs – nur bei höheren Einkommen erreicht, die die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen entsprechend erhöhen und ihm im Regelfall trotz Steuerbelastung eine hinreichende Existenzgrundlage belassen. Das BVerfG hat auch die Verfassungsmäßigkeit der zusätzlichen Belastung mit GewESt. in st. Rspr. bestätigt (vgl. BVerfG v. 17.12.1998 – 1 BvL 19/98, m.w.N.).

b) Eine Begrenzung der Belastung mit Ertragsteuern ergibt sich auch nicht aus Art. 14 Abs. 2 GG: "Eigentum verpflichtet. Sein Gebrauch soll zugleich dem Wohl der Allgemeinheit dienen". Aus dieser Sozialpflichtigkeit des Eigentums (vgl. BVerfG v. 1.3.1979 – 1 BvR 532, 533/77, 419/78 und 1 BvL 21/78, BVerfGE 50, 290 [340]) kann eine Begrenzung der zulässigen Steuerbelastung im Sinne einer konkreten und quantifizierbaren Vorgabe (so im Ergebnis Kirchhof, FS zum 30jährigen Bestehen der Münchner Juristischen Gesellschaft, S. 243, [255, 256], Kirchhof, Stbg 1996, 1 [5]; ablehnend vor allem Tipke, MDR 1995, 1177 [1179], Tipke, GmbHR 1996, 8 [12]) nicht abgeleitet werden. Jedenfalls läßt Art. 14 Abs. 2 S. 2 GG kein Gebot der annähernd hälftigen Teilung eines verfügbaren Betrags (wie etwa des Sollertrags) erkennen. Der Formulierung "zugleich" vermag der Senat dem allgemeinen Sprachgebrauch als auch dem Wortsinn nach lediglich ein finales, nicht hingegen ein arithmetisches Element im Sinne einer Zuordnung zu rechnerisch etwa gleichen Teilen (50 %) zu entnehmen.

c) Letztlich läßt sich aus der allgemeinen Handlungsfreiheit des Art. 2 Abs. 1 GG keine Begrenzung der zulässigen Belastung mit Ertragsteuern herleiten. Art. 2 Abs. 1 GG schützt den Einzelnen zwar vor hoheitlichen Eingriffen und gewährleistet die allgemeine wirtschaftliche Handlungsfreiheit. Diese wird aber durch eine allgemeine Abgabenpflicht jedenfalls so lange nicht verletzt (vgl. BVerfG in BVerfGE 82, 159 [190, 191]; in BVerfGE 89, 48 [61]), als die spezifische Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG nicht berührt ist.
 
 

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