GmbHR Blickpunkt

Kapitalerhöhung: Einbringung von Anteilen an einer anderen GmbH und Gebühren für die notarielle Beurkundung der Anteilsübertragung

Richtlinie 69/335/EWG des Rates v. 17.7.1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) i.d.F. der Richtlinie 85/303/EWG des Rates v. 10.6.1985 (ABl. L 156, S. 23) Art. 10 Buchst. c

Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335/EWG des Rates v. 17.7.1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital in der durch die Richtlinie 85/303/EWG des Rates v. 10.6.1985 geänderten Fassung untersagt Gebühren für die notarielle Beurkundung der Abtretung von Anteilen an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung unter den Umständen des Ausgangsverfahrens, d. h., wenn die Notare Beamte sind und ein Teil der Gebühren ihrer Anstellungsbehörde für die Finanzierung ihrer Aufgaben zufließt und wenn die Abtretung wirtschaftlich und rechtlich im Zusammenhang mit der Kapitalerhöhung einer Kapitalgesellschaft steht. Eine solche Gebühr kann nicht als "Börsenumsatzsteuer" i.S.v. Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 69/335 betrachtet werden.

EuGH, Schlußanträge des Generalanwalts L. A. Geelhoed v. 16.6.2005 -- Rs. C-466/03 -- Albert Reiss(1)

I. Einleitung

1. Mit seiner Vorlagefrage in dieser Rechtssache möchte das LG Baden-Baden (Deutschland) wissen, ob die Gebühren für die notarielle Beurkundung eines Vertrags, mit dem Anteile an einer Gesellschaft auf eine andere Gesellschaft zum Zweck der Erhöhung des Kapitals der letztgenannten Gesellschaft übertragen werden, nach Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 betreffend die indirekten Steuern durch die Ansammlung von Kapital(2) verboten sind. Im Verfahren vor dem Gerichtshof ist ferner die Frage aufgeworfen worden, ob solche Gebühren aufgrund einer Abweichung gemäß Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie als Börsenumsatzsteuern zulässig sein können.

II. Anwendbare Bestimmungen

A. Gemeinschaftsrecht

2. Die für den vorliegenden Fall erheblichen Bestimmungen der Richtlinie 69/335 sind die folgenden:

"Artikel 3

(1) Kapitalgesellschaften im Sinne dieser Richtlinie sind:

a) die Gesellschaften belgischen, deutschen, französischen, italienischen, luxemburgischen und niederländischen Rechts, die nachstehend aufgeführt sind:

...

-- société de personnes à responsabilité limitée/personenvennootschap met beperkte aansprakelijkheid, Gesellschaft mit beschränkter Haftung, société à responsabilité limitée, società a responsabilità limitata, société à responsabilité limitée;

...

Artikel 4

(1) Der Gesellschaftsteuer unterliegen die nachstehenden Vorgänge:

a) die Gründung einer Kapitalgesellschaft;

...

c) die Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft durch Einlagen jeder Art;

...

Artikel 10

Abgesehen von der Gesellschaftsteuer erheben die Mitgliedstaaten von Gesellschaften, Personenvereinigungen oder juristischen Personen mit Erwerbszweck keinerlei andere Steuern oder Abgaben auf:

a) die in Artikel 4 genannten Vorgänge;

b) die Einlagen, Darlehen oder Leistungen im Rahmen der in Artikel 4 genannten Vorgänge;

c) die der Ausübung einer Tätigkeit vorangehende Eintragung oder sonstige Formalität, der eine Gesellschaft, Personenvereinigung oder juristische Person mit Erwerbszweck auf Grund ihrer Rechtsform unterworfen werden kann.

...

Artikel 12

(1) In Abweichung von den Artikeln 10 und 11 können die Mitgliedstaaten Folgendes erheben:

a) pauschal oder nicht pauschal erhobene Börsenumsatzsteuern;

...

e) Abgaben mit Gebührencharakter;

..."

B. Nationales Recht

3. Nach § 36 Abs. 2 des Gesetzes über die Kosten in Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (auch bezeichnet als Kostenordnung, im folgenden: KostO)(3) wird für die Beurkundung von Verträgen das doppelte der vollen Gebühr erhoben.

4. Nach § 15 Abs. 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung(4) (im folgenden: GmbHG) bedarf es zur Abtretung von Geschäftsanteilen durch Gesellschafter eines in notarieller Form geschlossenen Vertrags.

III. Sachverhalt, Verfahren und Vorlagefrage

5. Am 30.7.2002 beschloß die Albert Reiss Beteiligungsgesellschaft mbH (im folgenden: Beschwerdeführerin), ihr Stammkapital im Nennbetrag von 100.000 DM auf Euro umzustellen und im Wege der Sacheinlage auf 100.000 Euro zu erhöhen. Die Sacheinlage bestand im einzigen Geschäftsanteil an der ARKU Maschinenbau GmbH. Zu dieser Zeit war Herr Albert Reiss alleiniger Gesellschafter beider Gesellschaften. Der Vertrag über die Kapitaleinbringung ist dem Kapitalerhöhungsbeschluß als Anlage beigefügt.

6. Die Kapitalerhöhung wurde am 4.11.2002 im Handelsregister beim AmtsG Baden-Baden eingetragen. Neben anderen Gebühren wurde für die Übertragung der Anteile an der ARKU Maschinenbau GmbH eine 20/10-Gebühr (das Doppelte der normalen Gebühr) nach § 36 Abs. 2 KostO i.H.v. 11.424,00 Euro, ausgehend von einem Geschäftswert i.H. des tatsächlichen Werts des abgetretenen Anteils von 3.763.443,90 Euro, festgesetzt.

7. Die Beschwerdeführerin legte gegen diese Festsetzung beim AmtsG Baden-Baden Erinnerung ein. Dieses Gericht wies die Erinnerung als unbegründet zurück und führte zur Begründung aus, daß Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 nicht einschlägig sei, da die Formbedürftigkeit der Abtretung von GmbH-Anteilen auf § 15 Abs. 3 GmbHG beruhe und da die Kostenpflicht den Kostenschuldner unabhängig davon treffe, ob es sich um eine Kapitalgesellschaft oder um eine natürliche Person handele.

8. Daraufhin legte die Beschwerdeführerin gegen diesen Beschluß Beschwerde beim LG Baden-Baden ein und machte zur Begründung geltend, daß auch die festgesetzten Gebühren für die notarielle Beurkundung eines Vertrages über die Abtretung eines GmbH-Anteils, der gemäß § 15 Abs. 3 GmbHG der notariellen Beurkundung bedürfe, gemäß Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 verbotene Abgaben seien.

9. Das LG Baden-Baden ist der Ansicht, daß die Entscheidung des bei ihm anhängigen Verfahrens unter diesen Umständen von der Auslegung des Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 abhänge. Es hat festgestellt, daß ein Ausnahmetatbestand nach Art. 12 der Richtlinie 69/335, insbesondere nach Art. 12 Abs. 1 Buchst. e, nicht vorliege, hat das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof die folgende Frage zur Vorabentscheidung gemäß Art. 234 EG vorgelegt:

Erfaßt Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335/EWG des Rates v. 17.7.1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital i.d.F. der Richtlinie 85/303/EWG des Rates v. 10.6.1985 auch die Gebühren für die notariell beurkundete Abtretung von GmbH-Anteilen?

10. Das Land Baden-Württemberg (im folgenden: das Land) und die Kommission haben beim Gerichtshof schriftliche Erklärungen eingereicht.

11. Bei der Behandlung der Rechtssache hat der Gerichtshof ursprünglich beschlossen, gemäß Art. 104 § 3 der Verfahrensordnung des Gerichtshofes zu entscheiden. Nachdem jedoch das Land eingewandt hat, daß die Antwort auf die Vorlagefrage nicht klar aus der vorliegenden Rechtsprechung abgeleitet werden könne, hat er diese Verfahrensweise überdacht und beschlossen, über das Vorabentscheidungsersuchen durch Urteil zu entscheiden.

IV. Beurteilung der Vorlagefrage

12. Das Vorabentscheidungsersuchen des Landgerichts ist sehr allgemein gefaßt und enthält nicht alle Angaben, die für eine für die Entscheidung des bei ihm anhängigen Rechtsstreits zweckdienliche Antwort erheblich sind. Aufgrund des Akteninhalts sollte klargestellt werden, daß sich die Frage auf den Fall bezieht, daß die betreffenden Gebühren von Notaren festgesetzt werden, die Beamte des Landes sind, und daß die Abtretung von Gesellschaftsanteilen im Zusammenhang mit der Erhöhung des Kapitals einer Kapitalgesellschaft steht. Ferner geht aus den schriftlichen Erklärungen des Landes hervor, daß die Entscheidung der Sache auch von der möglichen Anwendbarkeit der Ausnahme in Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 69/335 abhängt. Daher ist die Frage unter Berücksichtigung der erwähnten Gesichtspunkte zu beantworten.

13. Nach Ansicht des Landes ist die Vorlagefrage zu verneinen. Das Beurkundungserfordernis in § 15 Abs. 3 GmbHG richte sich nicht an die Gesellschaft, deren Geschäftsanteil übertragen werde (ARKU Maschinenbau), sondern an den bisherigen Gesellschafter (Herrn Albert Reiss) und den neuen Gesellschafter (die Beschwerdeführerin). Sie und nicht die Gesellschaft, deren Geschäftsanteil übertragen werde, seien die Schuldner der Gebühr. Daher falle der Vorgang nicht in den Anwendungsbereich von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335. Sodann führt das Land aus, daß die Gebühr, wenn überhaupt, unter Art. 10 Buchst. b der Richtlinie 69/335 fallen könne, da die festgesetzte Gebühr auf die Beurkundung als Leistung im Rahmen eines der in Art. 4 der Richtlinie 69/335 genannten Vorgänge, nämlich der Erhöhung des Kapitals der Beschwerdeführerin, erhoben werde. Allerdings müsse die in Rede stehende Gebühr unabhängig davon, ob sie gegen Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 verstoße, als Börsenumsatzsteuer i.S.v. Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 69/335 betrachtet werden, und daher gelte das Verbot in der erstgenannten Bestimmung nicht für sie.

14. Die Kommission nimmt den gegenteiligen Standpunkt ein und verweist auf die ständige Rechtsprechung des Gerichtshofes, wonach Abgaben, die von Notaren aufgrund von Förmlichkeiten, die für die Kapitalerhöhung erforderlich seien, erhoben würden, nach Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 verboten seien(5). Obwohl die notarielle Beurkundung der Abtretung von Anteilen als solche von der Rechtsform der Vertragsparteien unabhängig sei, sei die Abtretung im vorliegenden Fall eine zwingende Voraussetzung für die Erhöhung des Kapitals der Beschwerdeführerin. Dies werde dadurch belegt, daß der Vertrag über die Anteilsabtretung der Urkunde über die Kapitalerhöhung als Anlage beigefügt sei. Da die Anteilsabtretung als Teil der Kapitalerhöhung zu betrachten sei und die Gebühr für eine Förmlichkeit im Zusammenhang mit diesem Vorgang erhoben werde, sei sie nach Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 verboten. Ferner dürften derartige Abgaben nach Art. 12 Abs. 1 Buchst. e der Richtlinie 69/335 nur in Höhe der tatsächlich entstandenen Kosten erhoben werden.

15. Obwohl das genaue Problem, das in der Vorlage aufgeworfen wird, vom Gerichtshof noch nicht ausdrücklich behandelt worden ist, bietet die Rechtsprechung zur Richtlinie 69/335 ausreichende Leitlinien für die Beantwortung der Frage nach der Anwendbarkeit von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie unter den Umständen des vorliegenden Falles. Der Gesichtspunkt, der die Anwendbarkeit von Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie betrifft, ist wiederum verhältnismäßig neu und bedarf näherer Betrachtung.

16. Erstens ist es zweckdienlich, sich die Aufgabe des Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 in der Systematik der Richtlinie insgesamt ins Gedächtnis zu rufen. Durch die Richtlinie 69/335 werden die verschiedenen Arten indirekter Abgaben, die die Mitgliedstaaten auf Kapitalerhöhungen erhoben hatten, durch eine einheitliche Gesellschaftsteuer ersetzt. Diese Steuer darf nur einmal auf der Grundlage einer harmonisierten Struktur und harmonisierter Sätze erhoben werden. Das in Art. 10 enthaltene Verbot anderer Steuern oder Abgaben mit ähnlichen Merkmalen wie die Gesellschaftsteuer soll dieses System einer einheitlichen Gesellschaftsteuer schützen und gewährleisten, daß es weder absichtlich noch unabsichtlich durch die Einführung solcher Abgaben umgangen wird(6). Dieses Ziel war eindeutig der Grundsatz, durch den sich der Gerichtshof bei der Festlegung des Anwendungsbereichs dieser Bestimmung leiten ließ.

17. Die Frage, ob Notargebühren wie diejenigen, um die es im Ausgangsverfahren geht, zur Kategorie "andere Steuern oder Abgaben" i.S.v. Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 gehören, ist vom Gerichtshof bereits in der Rechtssache Modelo(7) und, an diese anknüpfend, seinem Beschluß in der Rechtssache Gründerzentrum(8) beantwortet worden. Die letztgenannte Entscheidung bezog sich tatsächlich auf die Lage im Land Baden-Württemberg. Nach dieser Rechtsprechung(9) stellen Gebühren Abgaben im Sinne der Richtlinie 69/335 dar, wenn

-- sie für die notarielle Beurkundung eines unter die Richtlinie fallenden Rechtsgeschäfts und

-- in einem Rechtssystem, in dem der Notar Beamter ist, erhoben werden, und

-- ein Teil dieser Gebühren dem Staat für die Finanzierung seiner Aufgaben zufließt.

Im Hinblick darauf, daß der Gerichtshof bereits festgestellt hat, daß die Regelung des Landes Baden-Württemberg für Notare von dieser Art ist, sind die in Rede stehenden Abgaben ihrer Natur nach Abgaben i.S.v. Art. 10 der Richtlinie 69/335 und verboten, soweit sie mit einem der dieser Bestimmung unterliegenden Vorgänge in Zusammenhang stehen.

18. Das Verbot des Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 gilt für Steuern oder Abgaben auf eine der Ausübung einer Tätigkeit vorangehende Eintragung oder sonstige Formalität, der eine Gesellschaft aufgrund ihrer Rechtsform unterworfen werden kann. Zur Erläuterung von Sinn und Zweck dieser Bestimmung hat der Gerichtshof im Urteil Denkavit Internationaal(10) ausgeführt, daß sie dadurch gerechtfertigt ist, daß die fraglichen Abgaben zwar nicht auf die Kapitalzuführungen als solche, wohl aber wegen der Formalitäten im Zusammenhang mit der Rechtsform der Gesellschaft, also wegen des Instruments zur Kapitalansammlung, erhoben werden. Ihre Beibehaltung würde die mit der Richtlinie verfolgten Ziele gefährden(11).

19. Des näheren hat der Gerichtshof festgestellt, daß das Verbot des Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 nicht nur Abgaben bei der Eintragung neuer Gesellschaften, sondern auch Abgaben für die Eintragung von Kapitalerhöhungen erfaßt, da sie ebenfalls aufgrund einer wesentlichen Förmlichkeit erhoben werden, die durch die Rechtsform der betreffenden Gesellschaft bedingt ist. Auch wenn die Eintragung der Kapitalerhöhungen genau genommen kein der Ausübung einer Tätigkeit durch eine Gesellschaft vorangehendes Verfahren darstellt, so ist sie doch eine Bedingung für die Ausübung und Fortführung dieser Tätigkeit(12).

20. Die Gebühr, um die es im Ausgangsverfahren geht, wird für die notarielle Beurkundung der Abtretung von Geschäftsanteilen durch Gesellschafter der Kapitalgesellschaft erhoben. Dies ist eine wesentliche Förmlichkeit für die Durchführung einer solchen Abtretung nach § 15 Abs. 3 GmbHG. Allgemein gilt dieses Erfordernis unabhängig von der Rechtsform des Abtretenden und des Abtretungsempfängers. Als solche würde die für diese Förmlichkeit erhobene Gebühr daher nicht von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 erfaßt. Dieses Ergebnis ist jedoch im Licht der Umstände des vorliegenden Falles nicht gerechtfertigt, bei dem ein unmittelbarer rechtlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Anteilsabtretung und der Kapitalerhöhung der Beschwerdeführerin vorliegt. Ich stimme mit der Kommission darin überein, daß bei dieser Lage die Anteilsabtretung als Teil des Vorgangs der Kapitalerhöhung zu betrachten ist. Tatsächlich war die Abtretung für die Finanzierung der Kapitalerhöhung der empfangenden Kapitalgesellschaft bestimmt, und der Vertrag war der Urkunde über die Kapitalerhöhung als Anlage beigefügt. Unter solchen Umständen stehen alle Gebühren, die für Förmlichkeiten erhoben werden, die nach dem nationalen Recht für die Durchführung der verschiedenen Teile des Vorgangs der Kapitalerhöhung vorgesehen sind, im Zusammenhang mit der Rechtsform der betreffenden Gesellschaft und sind als nach Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 verboten zu betrachten.

21. Jede andere Entscheidung würde dazu führen, daß die Erhebung einer zusätzlichen Abgabe auf eine Kapitalerhöhung zugelassen würde. Dies würde gegen den Grundsatz der einheitlichen Gesellschaftsteuer verstoßen und die Wirksamkeit von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 beim Schutz des Grundsatzes unterlaufen.

22. Besteht dagegen kein wirtschaftlicher und rechtlicher Zusammenhang zwischen der Anteilsabtretung und der Kapitalerhöhung einer Kapitalgesellschaft, wie dies in einem beim Gerichtshof anhängigen Parallelverfahren der Fall ist(13), so werden Gebühren, die ein Notar in einem System wie in Nr. 17 beschrieben für Förmlichkeiten in Bezug auf die Abtretung von Geschäftsanteilen erhebt, nicht von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 erfaßt.

23. Schließlich möchte ich zur Anwendbarkeit von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 bemerken, daß es unerheblich ist, daß die Gesellschaft, deren Anteile abgetreten werden (ARKU Maschinenbau), nicht, wie das Land vorgetragen hat, der Schuldner der Notargebühren für die Beurkundung der Abtretung ist. Worauf es ankommt ist, daß eine Gebühr erhoben wird, die förmlich im Zusammenhang mit einem von der Richtlinie erfaßten Vorgang steht und möglicherweise vom freien Kapitalverkehr abschrecken kann.

24. Als Nächstes ist die Frage zu erörtern, ob die Gebühr für die Anteilsabtretung, wie das Land geltend macht, vom Verbot des Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 als "Börsenumsatzsteuer" i.S.v. Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie ausgenommen werden kann. Nach dieser Bestimmung können solche Steuern "[i]n Abweichung von den Artikeln 10 und 11" von den Mitgliedstaaten pauschal oder nicht pauschal erhoben werden.

25. In der Rechtssache Codan(14) hatte der Gerichtshof Gelegenheit, Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 69/335 im Kontext eines Falles auszulegen, der dem Ausgangsverfahren ähnelte. Die Rechtssache Codan entstand wegen der Erhebung einer Abgabe auf die Übertragung von Geschäftsanteilen in Dänemark in einer Situation, in der die erwerbende Gesellschaft ihr Kapital um einen Betrag erhöhte, der dem Wert der übertragenen Anteile entsprach. Die Frage, die dem Gerichtshof vom nationalen Gericht vorgelegt wurde, ging dahin, ob Art. 12 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie auf die Übertragung von Aktien unabhängig davon anwendbar ist, ob die Gesellschaft, die diese Aktien ausgegeben hat, zum Börsenverkehr zugelassen ist und ob die Aktienübertragung über die Börse oder direkt zwischen dem Veräußerer und dem Erwerber erfolgt ist. Das nationale Gericht hatte keine Fragen nach einer möglichen Anwendung des Art. 10 der Richtlinie 69/335 vorgelegt, da zwischen den Parteien des Ausgangsverfahrens Einigkeit darüber bestand, daß der Vorgang unter die Richtlinie fiel. Daher hat der Gerichtshof eine Antwort auf die genaue Frage des dänischen Gerichts gegeben und sich nicht ausdrücklich mit dem genauen Anwendungsbereich von Art. 12 Abs. 1 Buchst. a oder mit dem Verhältnis zwischen diesem Artikel und den Art. 10 und 11 der Richtlinie befaßt.

26. Das Verhältnis zwischen Art. 12 einerseits und Art. 10 und 11 andererseits wird durch die ersten Worte der erstgenannten Vorschrift bestimmt, die sich unmittelbar auf die letztgenannten beiden Vorschriften beziehen. Allerdings scheint die Art, in der dies ausgedrückt wurde, in den verschiedenen Sprachfassungen des Art. 12 unterschiedlich zu sein. Einige Sprachfassungen geben eindeutig an, daß Art. 12 von Art. 10 und 11 abweicht ("Par derogation", "In Abweichung", "in deroga", "In afwijking", "Em derrogação"; "poiketen"), andere Sprachfassungen verwenden eine Terminologie, die darauf hindeutet, daß Art. 12 bestrebt ist, seinen Anwendungsbereich gegenüber Art. 10 und 11 abzugrenzen ("Notwithstanding", "No obstante", "Uanset", "Utan hinder"). Dieser Unterschied ist erheblich. Ist Art. 12 der Richtlinie als Abweichung von den Art. 10 und 11 zu betrachten, so würde dies bedeuten, daß die in dieser Bestimmung aufgeführten Abgaben trotz des Umstands erhoben werden können, daß sie von den Verboten in den letztgenannten beiden Bestimmungen erfaßt werden. Grenzt dieser Artikel dagegen den Anwendungsbereich der Art. 10 und 11 ab, so würde dies darauf hindeuten, daß die betreffenden Abgaben nur entweder in den Anwendungsbereich der Art. 10 und 11 oder in den des Art. 12 fallen.

27. Die Grundsätze für die Auslegung einer Bestimmung des Gemeinschaftsrechts bei voneinander abweichenden Sprachfassungen stehen bereits fest. Wie der Gerichtshof unter Hervorhebung des Erfordernisses einer einheitlichen Auslegung in ständiger Rechtsprechung festgestellt hat, ist die fragliche Bestimmung, falls die Sprachfassungen voneinander abweichen, anhand der allgemeinen Systematik und des Zweckes der Regelung auszulegen, zu der sie gehört(15).

28. Was den Zweck der Richtlinie 69/335 angeht, so hat der Gerichtshof ebenfalls im Urteil Codan unter Berufung auf die Begründungserwägungen der Richtlinie ausgeführt, daß diese "den freien Kapitalverkehr fördern [will], der als wesentliche Voraussetzung für die Schaffung einer Wirtschaftsunion mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt angesehen wird. Die Verfolgung dieses Zieles setzt hinsichtlich der Steuern auf die Ansammlung von Kapital voraus, daß die in den Mitgliedstaaten bisher geltenden indirekten Steuern aufgehoben und durch eine innerhalb des Gemeinsamen Marktes nur einmal und in allen Mitgliedstaaten in gleicher Höhe erhobene Steuer ersetzt werden."(16) Wie ich in Nr. 16 dieser Schlußanträge ausgeführt habe, soll Art. 10 der Richtlinie konkret gewährleisten, daß die einheitliche Gesellschaftsteuer weder absichtlich noch unabsichtlich durch die Einführung anderer Abgaben auf die Kapitalansammlung oder -erhöhung umgangen wird.

29. Für die Weise, in der Art. 12 auszulegen ist, sollten daher sowohl der Zweck der Richtlinie 69/335 als auch die Aufgabe des Art. 10 in ihrer Systematik maßgeblich sein. Art. 12 sollte keineswegs in einer Weise ausgelegt werden, bei der die Gefahr bestünde, daß die Wirksamkeit oder der "effet utile" der Richtlinie beeinträchtigt würde.

30. Diesem Gedankengang folgend, meine ich, daß es Art. 10 der Richtlinie den Sinn nehmen würde, wenn nach Art. 12 der Richtlinie die Erhebung einer Abgabe zugelassen würde, von der festgestellt worden ist, daß sie eine indirekte Steuer auf Kapitalansammlungen i.S.v. Art. 10 darstellt. Aus diesem Grund bin ich der Ansicht, daß Art. 12 nicht als Ausnahme vom Verbot des Art. 10 betrachtet werden kann. Vielmehr legt Art. 12 den Anwendungsbereich des Art. 10 dadurch fest, daß er Abgabenkategorien angibt, die ihrer Natur nach die Kapitalansammlung nicht behindern.

31. Im Licht der vorstehend gegebenen Auslegung von Art. 10 Buchst. c der Richtlinie 69/335 kann daher Art. 12 Abs. 1 Buchst. a keine Ausnahme für Abgaben auf die Beurkundung von Vorgängen vorsehen, die wirtschaftlich und rechtlich im Zusammenhang mit der Kapitalansammlung oder -erhöhung einer Kapitalgesellschaft stehen. Er kann auf Abgaben auf die Abtretung von Anteilen nur dann Anwendung finden, wenn kein solcher Zusammenhang besteht. Würde Art. 12 Abs. 1 Buchst. a anders ausgelegt, so würde dies die Gefahr schaffen, daß die Wirksamkeit des Systems der einheitlichen Gesellschaftsteuer, das durch die Richtlinie 69/335 eingeführt worden ist, ausgehöhlt würde.

32. Im Hinblick darauf, daß die Kommission diesen Gesichtspunkt erwähnt hat, möchte ich schließlich hinzufügen, daß die fraglichen Notargebühren auch nicht nach Art. 12 Abs. 1 Buchst. e der Richtlinie 69/335 ausgenommen werden können, wo eine Abweichung von Art. 10 und 11 der Richtlinie in Bezug auf "Abgaben mit Gebührencharakter" vorgesehen ist. Nach st. Rspr. bringt "die Unterscheidung zwischen den nach Art. 10 der Richtlinie 69/335 verbotenen Steuern und den Abgaben mit Gebührencharakter, deren Erhebung erlaubt ist, an erster Stelle mit sich, daß zu Letzteren nur die Abgaben zu rechnen sind, deren Höhe sich nach den Kosten der erbrachten Dienstleistung richtet. Eine Abgabe, deren Höhe keinen Zusammenhang mit den tatsächlichen Aufwendungen für diese bestimmte Dienstleistung aufweist oder sich nicht nach den Aufwendungen, für die sie die Gegenleistung darstellt, sondern nach den gesamten Betriebs- und Investitionskosten der mit dem betreffenden Vorgang befaßten Stelle richtet, ist als Abgabe anzusehen, für die allein das Verbot des Art. 10 der Richtlinie 69/335 gilt."(17)

V. Ergebnis

33. Nach allem schlage ich vor, auf die vom LG Baden-Baden vorgelegte Frage wie folgt zu antworten:

1 Originalsprache: Englisch.

2 Richtlinie 69/335/EWG des Rates v. 17.7.1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der durch die Richtlinie 85/303/EWG v. 10.6.1985 (ABl. L 156, S. 23) geänderten Fassung (im folgenden: Richtlinie 69/335).

3 Gesetz v. 26.7.1957 (BGBl. I, 960), geändert durch Gesetz v. 22.2.2002 (BGBl. I, 981).

4 Gesetz v. 20.4.1892 (RGBl. S. 477), geändert durch Gesetz v. 19.7.2002 (BGBl. I, 2681).

5 Rs. C-188/95, Fantask u. a., Slg. 1997, I-6783, Rz. 22, Rs. C-56/98, Modelo, Slg. 1999, I-6427, Rz. 25, und Rs. C-19/99, Modelo Continente, Slg. 2000, I-7213, Rz. 25.

6 Vgl. die letzte Begründungserwägung. Vgl. auch Rechtssache C-56/98, Modelo, angeführt in der vorherigen Fußnote, Rz. 27.

7 Rs. C-56/98, Modelo, angeführt in Fn. 5.

8 Rs. C-264/00, Gründerzentrum, Slg. 2002, I-3333.

9 Vgl. Rz. 27 des Beschlusses. S. auch Rs. C-56/98, Modelo, angeführt in Fn. 5, Rz. 22.

10 Rs. C-2/94, Denkavit Internationaal u. a., Slg. 1996, I-2827.

11 Rz. 23 des Urteils und Rs. C-56/98, Modelo, angeführt in Fn. 5, Rz. 24.

12 Rs. C-188/95, Fantask u. a., angeführt in Fn. 5, Rz. 22.

13 Rs. C-193/04, Organon Portuguesa, in der der Gerichtshof gemäß Art. 20 Abs. 5 der Satzung des Gerichtshofes ohne Schlußanträge des Generalanwalts über die Sache entscheiden wird.

14 Rs. C-236/97, Codan, Slg. 1998, I-8679.

15 Codan, angeführt in der vorhergehenden Fußnote, Rz. 26 des Urteils m.w.N. Vgl. auch Rs. C-257/00, Nani Givane, Slg. 2003, I-345, Rz. 37.

16 Rz. 27.

17 U. a. verbundene Rs. C-71/91 und C-178/91, Ponente Carni und Cispadana Costruzioni, Slg. 1993, I-1915, Rz. 41 und 42, Rs. C-56/98, Modelo, angeführt in Fn. 5, Rz. 29, Rs. C-206/99, SONAE, Slg. 2001, I-4679, Rz. 32, und Rs. C-264/00, Gründerzentrum, angeführt in Fn. 8, Rz. 31.