Die Organgesellschaft ist auch unter Geltung einer umwandlungssteuerrechtlichen Rückwirkungsfiktion nicht "vom Beginn ihres Wirtschaftsjahrs an ununterbrochen" (§ 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 KStG) in den Organträger finanziell eingegliedert, wenn die Anteile an der Organgesellschaft im Rückwirkungszeitraum (unterjährig) von einem Dritten auf den Organträger übergehen. Bei der Berechnung der fünfjährigen Mindestlaufzeit eines Gewinnabführungsvertrags bei körperschaftsteuerrechtlicher Organschaft (§ 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 KStG) kann eine umwandlungssteuerrechtliche Rückwirkungsfiktion beachtlich sein, auch wenn sie auf einen Zeitpunkt vor Gründung der Organgesellschaft wirkt.

Der Sachverhalt:
Mit Notarvertrag vom 9.2.2005 war die C-GmbH als Vorratsgesellschaft gegründet worden, deren Anteile die B-GmbH mit Vertrag vom 9.8.2005 erwarb. Nachfolgend schlossen die B-Holding GmbH als herrschendes Unternehmen und die B-GmbH am 16.8.2005 einen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag rückwirkend zum 1.1.2005 ab. Der Vertrag sollte erstmals zum Ablauf des 31.12.2009 gekündigt werden können. Ebenfalls am 16.8.2005 wurden von der B-Holding GmbH Teile ihres Vermögens auf die B-GmbH als Gesamtheit im Wege der Umwandlung durch Ausgliederung übertragen.

Das Finanzamt vertrat die Ansicht, dass es sich bezogen auf die B-GmbH als Organgesellschaft bei dem Wirtschaftsjahr 2005 um ein Rumpfwirtschaftsjahr handelt, das am 9.2.2005 begonnen hat. Damit sei durch die Möglichkeit, den Vertrag mit Ablauf zum 31.12.2009 zu kündigen, die Voraussetzung der fünfjährigen Mindestlaufzeit nicht erfüllt (§ 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 S. 1 KStG). Entsprechend setzte es die Gewinnabführungen der Streitjahre als vGA an.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Die Revision der Klägerin hatte vor dem BFH im Hinblick auf das Streitjahr 2005 keinen Erfolg. Für die Streitjahre 2006 und 2007 hob der BFH das Urteil jedoch auf und verwies die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurück.

Die Gründe:
Das FG hat im Ergebnis zu Recht dahin erkannt, dass die Gewinnabführung als vGA einkommenserhöhend anzusetzen ist, da die Tatbestandsvoraussetzungen des § 14 Abs. 1 S. 1 KStG im Streitjahr 2005 nicht erfüllt waren. Für die Streitjahre 2006 und 2007 war das Urteil aufzuheben und an das FG zurückzuverweisen

Eine finanzielle Eingliederung der B-GxymbH als Organgesellschaft in die B-Holding GmbH als Organträgerin lag im Streitjahr 2005 nicht vor. Entsprechend hatte das Finanzamt daher zu Recht die Gewinnabführung an die B-Holding GmbH als vGA einkommenserhöhend angesetzt. Maßgebend hierfür war, dass die B-GmbH als spätere Organgesellschaft nicht durch die spätere Organträgerin errichtet wurde, sondern es erst im August 2005 zu einem Anteilserwerb durch die Organträgerin gekommen ist. Die Anteile an der B-GmbH standen mithin zunächst einer dritten Person zu.

Auch durch die mit einer Umwandlung verbundene ertragsteuerrechtliche Rückwirkungsfiktion wurde der Tatbestand der finanziellen Eingliederung der B-GmbH in ihre Organträgerin nicht "vom Beginn ihres Wirtschaftsjahrs an ununterbrochen" begründet. Denn nach § 14 Abs. 1 S. 2 KStG ist das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger erstmals für das Kalenderjahr zuzurechnen, in dem das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft endet, in dem der Gewinnabführungsvertrag wirksam wird. Teil des abzuführenden Gewinns wäre dabei aber auch das der aufnehmenden Gesellschaft als Organgesellschaft zuzurechnende Ergebnis des Rückwirkungszeitraums (d.h. ab 1.1.2005). Entsprechend ist daher auch bei der Berechnung der Mindestlaufzeit des Vertrags auf den Beginn dieses Wirtschaftsjahrs (im Streitfall ab 9.2.2005) abzustellen.

Hinsichtlich der Streitjahre 2006 und 2007 war die Sache zur weiteren Sachaufklärung an das FG zurückzuverweisen. Sollte sich hierbei ergeben, dass die Voraussetzungen einer Rückwirkungsfiktion nach § 20 Abs. 7 und 8 UmwStG 2002 erfüllt sind, muss das FG berücksichtigen, dass die im ersten Jahr mangels durchgängiger finanzieller Eingliederung "verunglückte" Organschaft die steuerliche Anerkennung in den Folgejahren nicht hindert (siehe die vorstehend besprochene Entscheidung des BFH v. 10.5.2017 - I R 51/15). Denn ein zeitweiliges Fehlen der finanziellen Eingliederung führt lediglich dazu, dass die steuerrechtlichen Folgen der Organschaft für diejenigen Jahre, in denen die gesetzlichen Anerkennungsvoraussetzungen tatsächlich nicht vorgelegen haben, zu versagen sind (partielle Versagung). In den übrigen Jahren ist die Organschaft dagegen anzuerkennen.

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