Veräußerungskosten i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG sind Betriebsausgaben i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG, die durch den Veräußerungsvorgang veranlasst sind. § 4 Abs. 5b EStG steht dem Abzug der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe nur bei dem Schuldner der Gewerbesteuer entgegen, nicht auch bei demjenigen, der sich vertraglich zur Übernahme der Gewerbesteuerbelastung verpflichtet.

Der Sachverhalt:
Die klagende GmbH & Co. KG wurde im Dezember 2011 gegründet. Persönlich haftende, nicht am Kapital beteiligte Gesellschafterin war eine GmbH (Komplementär-GmbH), Kommanditisten waren zu gleichen Teilen A und B. A und B waren zugleich am Stammkapital der Komplementär-GmbH je zur Hälfte beteiligt. Ferner waren sie zu je 50 % an der 1995 gegründeten D-GmbH beteiligt. Mit notariell beurkundetem Verschmelzungsvertrag von Januar 2012 wurde das Vermögen der D-GmbH im Wege der Verschmelzung zur Aufnahme mit steuerlicher Rückwirkung auf den 1.7.2011 auf die Klägerin übertragen.

Mit Anteilsverkauf- und Abtretungsvertrag von Mai 2012 veräußerte A seinen Gesellschaftsanteil an der Klägerin mit Wirkung zum 1.5.2012 an B. In dem Vertrag vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Gewerbesteuer, die bei dieser Veräußerung nach § 18 Abs. 3 UmwStG anfiel, von ihnen jeweils zur Hälfte zu tragen sei. Im Rahmen ihrer Feststellungserklärung für 2012 erklärte die Klägerin aus dem Verkauf des Kommanditanteils durch A einen Veräußerungsgewinn.

In dem Bescheid für 2012 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen wich das Finanzamt insoweit von der Feststellungserklärung ab, als er den Veräußerungsgewinn ohne Berücksichtigung des von A übernommenen Teils der Gewerbesteuer als Veräußerungskosten ansetzte, da die Gewerbesteuer nach § 4 Abs. 5b EStG nicht als Veräußerungskosten abzugsfähig sei.

Das FG gab der hieraufhin erhobenen Klage statt. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und verwies die Sache an das FG zurück.

Die Gründe:
Die bisherigen Feststellungen des FG reichen nicht aus, um beurteilen zu können, ob bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns des A aus dem Verkauf seines Mitunternehmeranteils der, der wirtschaftlich der von ihm vertraglich übernommenen Gewerbesteuer nach § 18 Abs. 3 UmwStG entspricht, als Veräußerungskosten zu berücksichtigen ist.

Geht es, wie hier, um die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils i.S.d. § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, ist Veräußerungsgewinn nach § 16 Abs. 2 Satz 1 EStG der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Anteils am Betriebsvermögen übersteigt. Zu den Veräußerungskosten i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG gehören die Aufwendungen, die nach ihrem auslösenden Moment und damit nach dem Veranlassungsprinzip dem Veräußerungsvorgang zuzuordnen sind, sofern sie betrieblich veranlasst sind. Denn privat veranlasste Aufwendungen können keine Veräußerungskosten sein, die nach § 16 Abs. 2 EStG bei der Ermittlung eines Veräußerungsgewinns zu berücksichtigen sind.

Ebenso wenig kommt eine Berücksichtigung von Aufwendungen, die ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis haben, als Veräußerungskosten i.S.d. § 16 Abs. 2 EStG in Betracht. Denn auch solche Aufwendungen sind nicht betrieblich veranlasst. Vorliegend ermöglichen die bisherigen Feststellungen des FG dem BFH keine Entscheidung der Frage, ob die streitigen Aufwendungen des A betrieblich veranlasst und deshalb bei der Ermittlung seines Veräußerungsgewinns Gewinn mindernd zu berücksichtigen sind oder ob sie außerbetrieblich, insbesondere gesellschaftsrechtlich veranlasst und daher nicht zu berücksichtigen sind. Derartige Feststellungen muss das FG nunmehr nachholen.

Hinsichtlich des Abzugsverbots der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe (§ 4 Abs. 5b EStG) stellte der BFH heraus, dass die Vorschrift dem Abzug dieser Steuer als Betriebsausgabe nur bei dem Schuldner der Gewerbesteuer entgegensteht, denn nur bei ihm kann die Gewerbesteuer i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sein. Steuerschuldner ist auch für die nach § 18 Abs. 3 UmwStG durch eine Anteilsveräußerung entstandene Gewerbesteuer nach § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG die Personengesellschaft, denn nur sie trifft das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG.

Das gilt auch dann, wenn ein Dritter schuldrechtlich oder gesellschaftsvertraglich zur Übernahme der Gewerbesteuerbelastung verpflichtet ist. Der Dritte schuldet nicht die Steuer als solche, sondern deren Erstattung, mag diese sich der Höhe nach im Einzelfall auch gerade nach der von der Personengesellschaft zu entrichtenden Steuer richten. Ungeachtet der Frage, wer den Gewerbesteueraufwand im Ergebnis wirtschaftlich trägt, wirkt sich das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG also nur im Rahmen der Gesamthand der Personengesellschaft aus. Es steht daher der Berücksichtigung von Aufwendungen, die dem veräußernden Mitunternehmer durch seine vertragliche Verpflichtung zur Übernahme der Gewerbesteuerbelastung entstehen, als Veräußerungskosten nicht entgegen.

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